Opodatkowanie fotografów część 2 - kontrowersyjna interpretacja i jej analiza

Zgodnie z ogólną definicją przychodu przychodami są (z określonymi zastrzeżeniami) otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 updf). Jak zatem należy zakwalifikować przychody fotografów i innych twórców, aby nie popełnić błędu? Czy przychód ze sprzedaży zdjęć (lub praw do wykorzystania zdjęć) stanowi dla fotografa przychód z praw majątkowych, a może z działalności wykonywanej osobiście?

Stosownie do zapisów art. 10 ust. 1 pkt 7 updf źródłem przychodów są również kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie tych praw. Natomiast zgodnie z art. 18 updf do przychodów z praw majątkowych zalicza się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym także z odpłatnego zbycia tych praw.

NSA wielokrotnie podkreślał, że zawarty w art. 18 PDOFizU katalog przychodów z praw majątkowych jest katalogiem otwartym, a zatem jest możliwe zaliczenie do niego także innych praw, nigdzie w ustawie niewymienionych.
(wyrok NSA z 28 maja 1997 r.; SA/Ka 102/96)

Ustawa podatkowa wskazuje, że przychodem z praw majątkowych jest przychód z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 904, ostat. zm. Dz. U. z 2002 r. Nr 197, poz. 1662).

Warto pamiętać, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności
twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Przedmiot prawa autorskiego stanowią oczywiście również utwory fotograficzne (art. 1 ust. 2 pkt 3 pr. autor.).

Przez przejaw twórczej działalności o indywidualnym charakterze należy bowiem rozumieć w szczególności: oryginalność dzieła, kreacyjność, indywidualność utworu, osobiste piętno twórcy (twórczy wkład autora pozwalający odróżnić dzieło twórcy od innych dzieł).
(postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni z 11 stycznia 2006 r., III-2/415-25/05/06)

Zgodnie z definicją zawartą w ww. ustawie każda kompozycja, także fotograficzna, bez względu na postać, w jakiej jest utrwalona, swoją wartość czy też przeznaczenie, jeżeli tylko ma swój indywidualny i niepowtarzalny charakter, stanowi utwór w rozumieniu prawa autorskiego.

Stosownie do postanowień ww. ustawy (art. 16 i nast.) autorskie prawa mogą mieć charakter:

- autorskich praw osobistych wyróżniających się tym, że chronią nieograniczoną w czasie
i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem, w szczególności są to prawa do autorstwa utworu, oznaczenia go nazwiskiem, pseudonimem albo do udostępniania go anonimowo, nienaruszalności treści i formy utworu oraz jego rzetelnego wykorzystania, decydowania o pierwszym udostępnieniu utworu publiczności, nadzoru nad sposobem korzystania z utworu,
- autorskich praw majątkowych, które dają twórcy wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji (w znaczeniu art. 50 ustawy, czyli w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu, obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono – poprzez wprowadzenie do obrotu, użyczenie lub najem albo rozpowszechnienie w inny sposób) oraz prawo do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Prawa pokrewne to natomiast prawa do artystycznych wykonań, fonogramów, wideogramów oraz nadań.

Art. 18 updf dotyczy tylko majątkowych praw autorskich, poza zasięgiem tego przepisu pozostają osobiste prawa autorskie, co wynika z faktu, że nie można osiągnąć przychodu z osobistych praw autorskich, ponieważ prawa te mają charakter niezbywalny oraz nieograniczony w czasie.

W świetle powyższego sprzedaż praw do dzieła w postaci utworu fotograficznego dla fotografa nie prowadzącego działalności gospodarczej stanowi przychód z praw majątkowych i w taki sposób winna być ona zakwalifikowana.

Ze względu na to, że co do zasady przychód jest opodatkowany dopiero z chwilą jego faktycznego osiągnięcia, przychód z wykonywania praw autorskich i praw pokrewnych osiągany w ramach źródła przychodów „prawa majątkowe” powstaje dopiero w momencie, kiedy zostanie on faktycznie otrzymany lub postawiony do dyspozycji, a nie z chwilą, kiedy staje się należny.

Nabycie przez spadkobiercę prawa majątkowego (praw autorskich) nie jest tożsame – w świetle prawa podatkowego – z realizacją tego prawa i uzyskiwaniem z niego przychodu.
(wyrok NSA z 22 lutego 1994 r., SA/Po 3190/93)

Aby określona kategoria przychodu mogła zostać uznana za przychody z korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, wypełnione muszą być dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi i stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego.

Stosownie do zapisów
art. 22 ust. 9 pkt 3 updf koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami –  określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie
chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W rzeczywistości nie ma znaczenia, czy twórca korzysta z praw autorskich w wyniku zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, czy też wykonuje dzieło (utwór) w wyniku zawarcia umowy o dzieło lub innej umowy. Co istotne:

1) efektem pracy musi być utwór w rozumieniu ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
2) wynagrodzenie za pracę
musi być tak ustalone, aby można było ustalić wysokość przychodu z tego tytułu.

Między innymi koszty uzyskania przychodu z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami zostały określone w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Warunkiem zastosowania tego sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu jest więc:
- uzyskanie przychodu przez twórcę lub artystę wykonawcę,
- źródłem tego przychodu muszą być prawa autorskie lub prawa pokrewne w rozumieniu odrębnych przepisów, a więc w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim, gdyż ta ustawa reguluje kwestie dotyczące tychże praw,
- uzyskanie przychodu przez twórcę musi wynikać z korzystania przez twórcę lub artystę wykonawcę z tychże praw lub z rozporządzenia tymi prawami.
Nie ma znaczenia w ramach jakiego stosunku prawnego twórca uzyskuje przychód z tytułu korzystania lub rozporządzania prawami autorskimi.
(wyrok WSA w Warszawie z 28 stycznia 2008 r., III SA/Wa 1987/2007)

Przychód ten należy wykazać w zeznaniu podatkowym składanym za dany rok podatkowy, a podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania.

Serwis SwiatObrazu.pl zaprasza na szkoelnie w Poznaniu, Gdańsku, Warszawie i Krakowie.

Sprzedaż praw do fotografii i innych dzieł - problemy podatkowe i ich rozwiązania

Fotograf i prawa autorskie - jak je chronić i egzekwować

Czytaj także

Opodatkowanie fotografów część 1 - kontrowersyjna interpretacja i jej analiza

Opodatkowanie fotografów - czarne chmury nad rynkiem sprzedaży zdjęć

Piotr Kostrzewski
Prawnik, doradca podatkowy